ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 02.09.2025 № 4698/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо оподаткування ПДВ зазначених у зверненні операцій та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариство (Комісіонер) згідно з укладеним договором комісії зобов'язується від свого імені та за рахунок Комітента укласти зовнішньоекономічний договір купівлі-продажу товару, що належить Комітенту та передати все отримане за договором Комітентові на умовах, передбачених договором.
Згідно з умовами договору, Комітент сплачує Комісіонеру комісійну винагороду, а також відшкодовує Комісіонеру на підставі складеного акту документально підтверджені витрати, пов'язані з виконанням договору, в тому числі з оплатою послуг з міжнародного транспортування товару до складу покупця - нерезидента, страхування товару, комісії банку, які не є складовою комісійної винагороди. До надання послуг з транспортування товару Комісіонер залучає третю особу.
Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:
- чи має право Товариство застосувати нульову ставку ПДВ при відшкодуванні йому Комітентом витрат на оплату послуг з міжнародного перевезення товару за договором комісії у викладеній у зверненні ситуації;
- чи має право Товариство не оподатковувати ПДВ відшкодовані йому Комітентом витрати на оплату послуг зі страхування товару у викладеній у зверненні ситуації;
- чи має право Товариство не оподатковувати ПДВ відшкодовані йому Комітентом витрати на оплату комісій банку у викладеній у зверненні ситуації?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).
Відповідно до статті 1011 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
При цьому згідно з частиною першою статті 1013 ЦКУ комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.
Після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер надає комітентові звіт і передає йому все одержане за договором комісії (частина перша статті 1022 ЦКУ).
Статтею 1024 ЦКУ передбачено право комісіонера на відшкодування витрат, зроблених ним у зв'язку з виконанням своїх обов'язків за договором комісії, зокрема у випадку, якщо він або субкомісіонер вжив усіх заходів щодо вчинення правочину, але не міг його вчинити за обставин, які від нього не залежали.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ). Продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг) (підпункт 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VI ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Пунктом 189.4 статті 189 розділу V ПКУ визначено, що базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 розділу V ПКУ. Дата збільшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 розділу V ПКУ.
Операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті "а" пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною (пункт 194.1 статті 193 розділу V ПКУ).
Відповідно до абзацу "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. При цьому міжнародним перевезенням вважається перевезення, що здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Згідно з підпунктами 196.1.3 та 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ не є об'єктом оподаткування ПДВ операції з надання послуг із страхування, співстрахування або перестрахування особами, які мають ліцензію на здійснення страхової діяльності відповідно до закону, а також пов'язаних з такою діяльністю послуг страхових (перестрахових) брокерів та страхових агентів; надання послуг з виконання платіжних операцій, що надаються надавачами платіжних послуг, операторами платіжних систем, розрахунково-касового обслуговування.
Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку - превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.
Щодо питань 1 - 3
Для цілей оподаткування ПДВ об'єкт оподаткування ПДВ визначається відповідно до статті 185 розділу V ПКУ, при цьому здійснені платником податку операції оподатковуються ПДВ за визначеною відповідно до статті 193 розділу V ПКУ ставкою податку, яка застосовується до бази оподаткування ПДВ.
Безпосередньо отримання платником податку грошових коштів, в тому числі у формі відшкодування Комітентом суми витрат, сплачених Комісіонером в рамках договору комісії, не є окремим об'єктом оподаткування ПДВ.
Водночас, з огляду на норми, визначені підпунктом 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ, та, враховуючи умови договору, описані у зверненні, мають місце операції Комісіонера з постачання Комітенту послуг, що споживаються у процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності, які є об'єктом оподаткування ПДВ.
Відшкодування (в грошовій формі) вартості понесених Комісіонером витрат на оплату послуг з міжнародного перевезення та страхування товару, оплату банківської комісії за своєю фактичною сутністю є компенсацією вартості послуг, які надаються Комісіонером Комітенту в процесі виконання умов договору комісії та підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою.
При цьому, застосування нульової ставки податку згідно з абзацом "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ на зазначені у питанні 1 операції не поширюється, оскільки Товариство безпосередньо не здійснює операції з міжнародного перевезення вантажів, а лише придбає такі операції в межах здійснення певної діяльності, зокрема у процесі виконання умов договору комісії.
Додатково ДПС інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.
Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
____________
